Особенности применения моратория на проверки контролирующих органов

Елена Петрушевская,
к. ю. н., эксперт в сфере налогового права

С 1 января 2015 г. – с момента вступления в силу Закона Украины №71-VIII «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые законодательные акты Украины относительно налоговой реформы» от 28.12.2014 (далее – Закон №71-VIII) установлены ограничения относительно запрета проведения проверок органами государственной фискальной службы на 2015 и 2016 г. Такие ограничения касаются налогоплательщиков с объемом дохода за предыдущий год до 20 млн грн – в части проведения проверок исключительно с разрешения Кабинета министров Украины, по заявлению предприятия, согласно решению суда или в соответствии с требованиями Уголовного процессуального кодекса. В то же время, налогоплательщики, у которых объем доходов за предыдущий год превышает 20 млн грн, под эти ограничения не подпадают. Т. е. определяющим фактом в данном случае является объем доходов за предыдущий год.

Если налогоплательщиком не подана годовая декларация по налогу на прибыль предприятия за 2014 г., он должен оплатить штрафную санкцию в соответствии со ст. 120 НК – 170 грн (если это повторное такое нарушение в течение года – 1020 грн). Однако в таком случае контролирующему органу достаточно сложно рассчитать точный показатель объема дохода за предыдущий календарный год. А ведь именно на контролирующие органы возложена обязанность проверять превышение установленной п. 3 Закона №71-VIII предельной суммы дохода, полученного плательщиком за предыдущий год.

Такой порядок назначения и проведения проверок должен быть соблюден контролирующим органом, если приказ о проведении документальной внеплановой (плановой) проверки принимается с 1 января 2015 г., т. е. со времени введения в действие норм Закона №71-VIII. Что же касается принятия и вручения плательщику приказов на проведение проверок до 1 января с. г., даже если срок проведения проверки приходится на 2015 г., ограничения относительно запрета на проведение проверок контролирующими органами с 1 января не применяются.

В случае реализации, ввоза на таможенную территорию Украины или изготовления налогоплательщиком подакцизных товаров, наличия лицензий, на такого налогоплательщика ограничения относительно запрета проведения проверок контролирующими органами не распространяются. В таких случаях контролирующим органом исследуются основные виды хозяйственной деятельности (КВЭД) за период, который непосредственно подлежит проверке – осуществлялась ли именно в этот период деятельность, подлежащая патентованию или лицензированию. Привязка правовой нормы в данном случае относится не к самому предприятию, а к осуществляемой им хозяйственной деятельности. Если в период, за который назначена документальная проверка, хозяйственная деятельность, связанная с лицензированием или ввозом, реализацией или изготовлением подакцизных товаров, не осуществлялась, но она осуществлялась либо осуществляется в другие периоды, такой налогоплательщик имеет право не допустить контролирующие органы к проведению документальной проверки при отсутствии документов, дающих право на проведение проверки налогоплательщиков с объемом дохода до 20 млн грн.

Также ограничение на проведение проверок налогоплательщиков не касается проверок, связанных з вопросами полноты начисления и уплаты налога на доходы физических лиц, единого социального взноса, возмещения НДС. А с 1 июля 2015 г. – и проверок плательщиков единого налога II и III групп, физических лиц-предпринимателей определенной категории. К тому же, мораторий на проверки не распространяется на встречные сверки и в случае подачи заявления о применении процедуры налогового компромисса, поскольку в самом заявлении плательщик предоставляет разрешение на проведение внеплановой проверки. Но если вопросы, которые являются предметом такой проверки, уже проверялись, даже при наличии указанных документов контролирующим органам запрещается проводить документальные внеплановые проверки, предусмотренные пп. 78.1.1, 78.1.4, 78.1.8, 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 НК.

Однако к налогоплательщикам с объемом дохода до 20 млн грн до сих пор поступают запросы о предоставлении информации и ее документальном подтверждении, в которых контролирующие органы прописывают норму, в частности пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 НК Украины о том, что непредоставление пояснений и их документального подтверждения в течение 10 рабочих дней со дня получения запроса является основанием для проведения внеплановой документальной проверки. Но при отсутствии документов, дающих право на проведение проверки такой категории плательщиков и осуществления хозяйственной деятельности, связанной с подакцизными товарами и подлежащей лицензированию, осуществлять проверки контролирующий орган не имеет права.

Право на проведение документальной проверки контролирующим органом предоставляется только в том случае, если плательщику до начала проведения указанной проверки вручена копия приказа о ее проведении. В таком приказе должны быть указаны основания для проведения проверки – например, соответствующее судебное решение, разрешение КМУ, постановление следователя, прокурора и др. В случае, если у плательщика объем дохода за предыдущий год до 20 млн грн, а в приказе на проведение проверки не указаны такие документы, плательщик имеет право отказать в допуске должностных лиц контролирующего органа к проверке, о чем составляется акт, удостоверяющий факт такого отказа. Кроме того, плательщик может обжаловать соответствующий приказ в административный суд с обеспечением такого административного иска.

Но следует помнить, что при недопуске к проверке контролирующий орган имеет право в течение 24 часов (ст. 183-3 КАСУ) направить в суд представление на подтверждение обоснованности административного ареста имущества и/или приостановления операций на счетах. По результатам рассмотрения такого представления суд в течение 96 часов с момента установления обстоятельств принимает постановление по существу заявленных требований, которое подлежит немедленному исполнению.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Украины, изложенной в постановлении от 24.12.2010 по делу 21-25а10, именно на этапе допуска к проверке налогоплательщик может поставить вопрос о необоснованности ее назначения и проведения, реализовав свое право на защиту от безосновательного и необоснованного осуществления налогового контроля. В то же время, допуск к проверке нивелирует правовые последствия процедурных нарушений, допущенных контролирующим органом при назначении налоговой проверки. Аналогичная правовая позиция изложена и в постановлении Высшего административного суда Украины от 11.06.2014 №К/9991/16813/12. Т. е. иски налогоплательщиков, направленные на обжалование решений (в т. ч. приказов о назначении проверок), действий или бездеятельности контролирующих органов относительно назначения и/или проведения проверок могут быть удовлетворены только в случае, если не произошло допуска должностных лиц контролирующего органа к спорной проверке. В противном случае, если допуск к проведению проверки состоялся, в дальнейшем предметом рассмотрения в суде должна быть только суть выявленных нарушений налогового и другого законодательства, соблюдение которого контролируется контролирующими органами. Ведь после проведения проверки права налогоплательщика нарушают только последствия ее проведения.

Таким образом, от правильно выбранной правовой позиции и способов защиты зависит своевременность возобновления и обеспечения надлежащей защиты нарушенных прав налогоплательщика.