Подводные камни НДС в 2011 году

На первый взгляд, плательщикам НДС в 2011 году никаких «сюрпризов» ожидать не стоит: ставка прежняя, субъекты налогообложения – тоже. Тем не менее, такие нюансы как место поставки, момент возникновения налоговых обязательств и формирование налогового кредита теперь трактуются по-новому.

Пример 1. Отныне местом поставки услуг является место регистрации получателя. Это очень важная норма, от понимания которой иногда зависит многое. Представьте себе ситуацию, когда украинская компания оказывает рекламные услуги для английской компании. Реклама заключается в установлении билбордов в Одессе. Поскольку заказчик услуг зарегистрирован в Лондоне, считается, что местом поставки услуг является Лондон, а не Одесса, как могли бы подумать некоторые. Соответственно, имеет место экспорт услуг. А экспорт услуг, как известно, подлежит обложению НДС по нулевой ставке

Пример 2. Любое желание получить бюджетное возмещение НДС имеет следствием проведение внеплановой камеральной, а затем и выездной проверки. Если окажется, что ты попросил меньше денег, чем выяснится по результатам проверки, считается, что ты пожертвовал деньги государству. Если же налогоплательщик попросил больше, чем ему причиталось, согласно п. 200.14 НК, ничего страшного как бы произойти не должно. Налоговая просто пришлет сообщение, в котором отметит сумму такого превышения и основания для ее вычета. А в реальности можно испортить с фискалами отношения навсегда.

1 января 2011 года вступил силу Налоговый кодекс. Вступил с грубейшим нарушением принципа стабильности, согласно которому изменения в какие-либо элементы налогов не могут вноситься позднее 6 месяцев до начала налогового года, в котором они будут действовать. Этот принцип заложен как в самом Налоговом кодексе (п. 4.1.9), так и в действующем до Нового года Законе «О системе налогообложения» (ч. 9 ст. 1). Нормы эти были нарушены.

В итоге в качестве сюрприза налогоплательщики получили абсолютно новые нормы, касающиеся порядка учета и уплаты НДС, который, на первый взгляд, ничем таким особенным не отличается: плательщики на месте, ставка пока тоже. Но в реальности механизм обложения в части объекта в корне изменился. Новое лицо обрели такие нюансы, как место поставки, момент возникновения налоговых обязательств, и как следствие — право на формирование налогового кредита и бюджетное возмещение налога. Раздел V, касающийся НДС, действует уже целый месяц, а плательщики с каждым днем обнаруживают в нем все новые и новые сюрпризы. О наиболее ярких из них пойдет речь в сегодняшней статье.

Плательщик НДС неплательщику не друг

Итак, по порядку. Начнем с плательщиков. Ими являются, как и раньше, три категории лиц: добровольно зарегистрированные, обязанные зарегистрироваться в качестве плательщиков, импортеры.

Согласно п. 181.1, в качестве плательщиков НДС обязаны зарегистрироваться те, у кого общая сумма операций по поставке товаров/услуг, в том числе с использованием компьютерных сетей, начисленная в течение последних 12 календарных месяцев, совокупно превышает 300 000 гривен (без учета налога на добавленную стоимость).

Добровольно плательщиками могут зарегистрироваться и те, у кого сумма выручки за последние 12 календарных месяцев не достигает 300 000 гривен, но у которых не менее половины контрагентов (покупателей товаров/работ/услуг) являются плательщиками НДС. Таким образом, законодатель обеспечивает право таких контрагентов отнести сумму уплаченного поставщику налога на налоговый кредит, что, без сомнения, повысит деловую активность и прибыль такого поставщика.

Зато существенно могут снизиться доходы предприятий, которые предоставляют услуги, перечисленные в злосчастном абз. «в» пп. 186.3 Налогового кодекса. К ним относятся: консультационные, инжиниринговые, инженерные, юридические (в т. ч. адвокатские), бухгалтерские, аудиторские, актуарные и другие подобные услуги консультационного характера, а также услуги по разработке, поставке и тестированию программного обеспечения, по обработке данных и предоставлению консультаций по вопросам информатизации, по предоставлению информации и других услуг в сфере информатизации, в т.ч. с использованием компьютерных систем. Все эти услуги с 1 января не являются объектом НДС. Соответственно, их многочисленные поставщики могут утратить партнеров в лице плательщиков налога.

Связано такое решение с тем, что ГНИ всегда придиралась к подобным высокоинтеллектуальным услугам, цена на которые могла в разы превысить стоимость дорогостоящего оборудования, притом, что процесс формирования такой стоимости проследить было практически невозможно. Для серьезных аудиторских компаний, для лиц, предоставляющих услуги по оптимизации сайта, цена договора в размере 500000 гривен никогда не была удивительной. И относилась к категории обычной. Почти 84000 гривен в составе этой суммы являлись налогом на добавленную стоимость. Для бюджета, конечно, приятно. Только вот потребитель, фактически уплативший этот НДС, потом требует уменьшить свои налоговые обязательства на такую внушительную сумму. И тут фискалы обычно начинали очень сильно беспокоиться.

Среди иных операций, которые не являются объектом обложения НДС, необходимо выделить услуги по ответственному хранению; оперативный лизинг; услуги по страхованию; инкассацию; расчетно-кассовое обслуживание; услуги по реорганизации юридических лиц; услуги по агентированию и фрахтованию морского торгового флота судовыми агентами в интересах нерезидентов, которые предоставляют услуги по международным перевозам пассажиров, их багажа, грузов или международных отправлений.

Свято место пусто не бывает

Объектом налогообложения, как и прежде, являются операции плательщиков налога по поставке товаров и услуг на таможенной территории Украины, ввоз и вывоз товара, поставка товаров из-под таможенного режима магазина беспошлинной торговли, таможенного склада или специальной таможенной зоны, созданных для их последующего свободного оборота на территории Украины, международные перевозки.

Статья 186 Налогового кодекса посвящена месту поставки товаров и услуг. Местом поставки товаров является фактическое местонахождение товаров на момент их поставки. Также Налоговый кодекс, наконец, отразил в себе позицию заместителя главы ГНАУ Сергея Чекашкина, который не единожды пытался своими письмами определить местом поставки так называемое место отгрузки — место, где товары находятся на время начала их перевозки или пересылки, в случае, если товары перевозятся или пересылаются продавцом, покупателем или третьим лицом. По сути, этот пункт предусматривает превалирование условий поставки по термину «франко-завод» над другими.

Также местом поставки считается и место, где осуществляется сбор, монтаж или установка товара, если подобные действия производятся продавцом или от его имени.

Логично, что местом поставки услуг, связанных с движимым и недвижимым имуществом, является место фактического нахождения такого имущества. Также местом поставки услуг является фактическое место поставки услуг в сфере культуры, искусства, образования, науки, спорта, развлечений или других подобных услуг, включая услуги организаторов деятельности в отмеченных сферах и услуги, которые предоставляются для организации платных выставок, конференций, учебных семинаров и других подобных мероприятий. По умолчанию же местом поставки услуг является место регистрации получателя. Это очень важная норма, от понимания которой иногда зависит многое (см. Пример 1).

Переплатил – забудь, недоплатил – умри!

Датой возникновения налоговых обязательств по поставке товаров/услуг считается дата, которая приходится на налоговый период, в течение которого первым происходит любое из событий: либо получение средств от получателя, либо отгрузка товаров, либо оформление документа, который удостоверяет факт поставки услуг плательщиком налога.

Датой возникновения налоговых обязательств исполнителя долгосрочных договоров (контрактов) является дата фактической передачи исполнителем результатов работ по таким договорам (контрактами). Соответственно, датой возникновения права плательщика налога на отнесение сумм налога к налоговому кредиту считается дата «первого события», либо дата списания средств с банковского счета плательщика налога на оплату товаров/услуг, либо дата получения плательщиком налога товаров/услуг, что подтверждено налоговой накладной.

Очень сильно ужесточились правила формирования налогового кредита и бюджетного возмещения. Несмотря на то, что законом предусмотрены случаи автоматического бюджетного возмещения, получить его практически нереально. Любое желание забрать у государства деньги имеет следствием проведение внеплановой камеральной, а затем и выездной проверки (см. Пример 2). Налогоплательщики не имеют права на бюджетное возмещение в огромном количестве случаев. Один из них налоговая может всегда использовать, если иных аргументов у нее нет. Так, нельзя претендовать на автоматическое бюджетное возмещение суммы уплаченного налога в том случае, если общая сумма расхождений между налоговым кредитом, сформированным плательщиком налога, и налоговыми обязательствами его контрагентов, по данным налоговых накладных, не превышает 10% заявленной налогоплательщиком суммы бюджетного возмещения. Практика показывает, что эти 10% опытные сотрудники налоговых ведомств изыщут всегда.

В целом необходимо отметить, что налоговый учет НДС, как и в случае с учетом налога на прибыль, в большей степени приближен к бухгалтерскому учету. Это вселяет небольшую надежду и, возможно, хоть в какой-то мере снизит риск ошибок и, как следствие, штрафов. С другой стороны, многие налоговые обычаи, не имевшие в свое время правовых оснований, получили статус норм закона. Как справятся с этим всем налогоплательщики, и кто окажется в итоге «в дамках», покажет лишь время.