Позбавлення статусу платника податків на додану вартість: правова позиція Верховного Суду

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Садар-М" до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії.

Обставини справи

Товариство з обмеженою відповідальністю "Садар-М" звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі в якому просило:

• визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 22 червня 2018 року № 298/21-22-08-01-20 про анулювання реєстрації Товариства з обмеженою відповідальністю "Садар-М" як платника податку на додану вартість;
• зобов`язати відновити в реєстрі платників податку на додану вартість запис про реєстрацію Товариства з обмеженою відповідальністю "Садар-М".

Обґрунтовуючи позовні вимоги, "Садар-М" зазначало, що, приймаючи оскаржуване рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість, оцінка тому, що неподання протягом 12 послідовних податкових місяців декларацій з податку на додану вартість пов`язане саме з протиправними діями відповідача, не була надана.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 19 липня 2019 року у задоволенні позову відмовлено.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції зазначив про доведеність неподання позивачем податкових декларацій з податку на додану вартість протягом періоду з липня 2017 року по травень 2018 року та подання за червень 2017 року декларації з показниками, що свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.

Також суд першої інстанції зазначив, що у разі припинення договору про визнання електронних документів з підстав, визначених законом, платник податків має право до складення нового договору подавати податкову звітність особисто або через уповноважену на це особу, або надсилати поштою з повідомленням про вручення та з описом вкладення, а відтак позивач не був позбавлений можливості подання податкової звітності особисто, через уповноважену особу або засобами поштового зв`язку.

Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 29 жовтня 2019 року апеляційну скаргу ТОВ "Садар-М" задоволено. Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 19 липня 2019 року у справі № 540/490/19 скасовано, ухвалено нове рішення, яким адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Садар-М" задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 22 червня 2018 року № 298/21-22-08-01-20 про анулювання реєстрації позивача як платника податку на додану вартість ТОВ "Садар-М". Зобов`язано Головне управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі відновити в реєстрі платників податку на додану вартість запис про реєстрацію ТОВ "Садар-М".

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції зазначив, що передчасним є висновок суду першої інстанції про те, що позивач з липня 2017 року, не оскаржуючи у судовому порядку дії податкового органу щодо неукладання договору про визнання електронних документів, погодився з правомірністю таких дій; оцінку зазначеним у квитанціях підставам для неприйняття контролюючим органом заяв про приєднання до договору про визнання електронних документів слід було надати в ході судового провадження.

Як вказано судом апеляційної інстанції, позивач вжив усіх необхідних, достатніх та встановлених законодавчими положеннями заходів для укладення з контролюючим органом договору про визнання електронних документів, відтак неподання звітності з податку на додану вартість відбулось за незалежних від позивача причин і без його вини.

Крім того, суд апеляційної інстанції, визнав помилковим висновок суду першої інстанції про доведеність обставин щодо неподання позивачем податкових декларацій з податку на додану вартість протягом періоду з липня 2017 року по травень 2018 року та щодо подання податкових декларацій за червень 2017 року з показниками, що свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту. Апеляційний суд зазначив, що ознаки безперервності (протягом 12 послідовних податкових місяців), яку визначено як одну із передумов прийняття суб`єктом владних повноважень рішення для анулювання платнику свідоцтва податку на додану вартість, у випадку з позивачем не було.

Позиція Верховного Суду  

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд зазначає таке.

За змістом пункту 183.1 статті 183 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України; тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) будь-яка особа, що підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку на додану вартість, подає до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву.

Відповідно до пункту «г» підпункту 184.1 статті 184 ПК України реєстрація діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається у разі якщо особа, зареєстрована як платник податку, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає контролюючому органу декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.

Отже, обставини подання декларації (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту та неподання декларацій з податку на додану вартість входять до предмету доказування для цілей вирішення відповідності вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість.

Згідно з пунктом 49.4 статті 49 Податкового кодексу України платники податків, що належать до великих та середніх підприємств, подають податкові декларації контролюючому органу в електронній формі з дотриманням вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.

Податкова звітність з податку на додану вартість подається в електронній формі контролюючому органу всіма платниками цього податку з дотриманням вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.

У разі припинення договору про визнання електронних документів з підстав, визначених законом, платник податків має право до складення нового договору подавати податкову звітність у спосіб, визначений підпунктами "а" і "б" пункту 49.3 цієї статті.

Контролюючим органам забороняється в односторонньому порядку розривати договір про визнання електронних документів.

Отже, при перевірці наявності законних передумов анулювання реєстрації платником податку на додану вартість з`ясуванню підлягають, зокрема, й обставини щодо правомірності прийнятого суб`єктом владних повноважень рішення про неукладення/розірвання договору про визнання електронних документів, оскільки саме з наявністю такого договору законодавець надає можливість платнику податків реалізувати свій обов`язок щодо подання звітності з податку на додану вартість, а відтак мати обґрунтовані сподівання про відсутність передбачених законодавством підстав для прийняття рішення, яким його буде позбавлено статусу платника податку на додану вартість.

Аналогічний підхід щодо необхідності дослідження судами передумов, за яких платник податків не зміг реалізувати обов`язок щодо подання звітності з податку на додану вартість вже було висловлено Верховним Судом, зокрема у постановах від 28 травня 2019 року у справі №810/3576/18 та від 30 жовтня 2018 року у справі №805/4063/17-а.

Як встановлено судом апеляційної інстанції та не спростовується відповідачем у касаційній скарзі, підставою неукладення (неприйняття) договору про визнання електронних документів (заяви про приєднання до договору про приєднання електронних документів) вказано Код 2 та Код 5, що може свідчити про:

• невірне зазначення в заяві даних про документ про державну реєстрацію або електронної адреси, відмінної від того, що зазначено в держреєстрі;
• в документі невірно заповнено один із реквізитів: невірно заповнено адресу субсайту офіційного порталу ДФС, або в документі не було вказано електронну адресу, або вказано адресу не українського провайдера.

Дослідивши наявні в матеріалах справи договори про визнання електронних документів, заяви про приєднання до договору про визнання електронних документів та відповідні квитанції, суд апеляційної інстанції встановив, що всі реквізити було заповнено позивачем вірно.

З огляду на непідтвердження позиції відповідача про наявність передбачених законодавством підстав для неприйняття заяви про приєднання до договору про приєднання електронних документів, що в подальшому вплинуло на можливість ТОВ «Садар-М» реалізовувати обов`язок щодо подання в електронному вигляді декларацій з податку на додану вартість, обгрунтованими є висновки суду апеляційної інстанції про те, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, на якого покладено обов`язок доведення правомірності прийнятого рішення, не надано належних доказів на підтвердження наявності законних передумов анулювання реєстрації позивача як платника податку на додану вартість.

Доводи відповідача про те, що у позивача була можливість подавати декларації з податку на додану вартість у паперовому вигляді, не спростовують висновки суду апеляційної інстанції, оскільки можливість подавати податкову звітність у спосіб, визначений підпунктами «а» і «б» пункту 49.3 статті 49 ПК України, виникає у разі припинення договору про визнання електронних документів з підстав, визначених законом (пункт 49.4 статті 49 ПК України), що в даному випадку не доведено відповідачем та не встановлено в ході розгляду справи.

Крім того, Суд вважає за необхідне звернути увагу на те, що при вирішенні спору слід також звернутись до практики Європейського суду з прав людини (далі - ЄСПЛ), рішення якого є джерелом права та обов`язковими для виконання Україною відповідно до статті 46 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція), і зважаючи на те, що відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди при розгляді справ зобов`язані враховувати практику ЄСПЛ як джерело права.

У рішенні від 20 жовтня 2011 року «Рисовський проти України» ЄСПЛ підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Згідно з пунктом 71 вказаного рішення державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.

З урахуванням зазначеного, колегія суддів дійшла висновку, що платник податку на додану вартість не може бути позбавлений свого статусу на тій підставі, що органи державної влади допустили помилку і без наявності законних на те підстав не уклали (розірвали) договір про визнання електронних документів, що вплинуло на можливість платником реалізувати обов'язок щодо подання звітності з податку на додану вартість.

Відтак, суд апеляційної інстанції, визнаючи протиправним та скасовуючи рішення Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 22 червня 2018 року № 298/21-22-08-01-20 про анулювання реєстрації позивача як платника податку на додану вартість ТОВ «Садар-М» , ухвалив законне та обґрунтоване рішення.

Постанова КАС ВС від 05.06.2020 доступна за посиланням № 540/490/19 (К/9901/33357/19).

Раніше «Судово-юридична газета» повідомляла, що КАС ВС знайшов обґрунтування зупиненню реєстрації позовних заяв. 

Підписуйтесь на наш Telegram-канал, щоб бути у курсі найважливіших подій.