Трансфертное ценообразование: подводные камни нововведений

Последние несколько лет законодатель озабочен улучшением инвестиционного климата в Украине. В середине 2016 года распоряжением Кабинета Министров Украины (КМУ) №418-р был утвержден План приоритетных действий правительства, который предусматривал ряд ключевых реформ в этой области. Коснулись реформаторы и трансфертного ценообразования (ТЦО), развитие которого, предположительно, должно уменьшить административные затраты малого и среднего бизнеса, а также воспрепятствовать использованию схем уклонения от налогообложения. Удалось ли достичь поставленных задач, постаралась разобраться «Судебно-юридическая газета».

Многократные изменения

В Украине термин ТЦО был введен в Налоговый кодекс (НК) 1 сентября 2013 года. Тогда же появилось понятие «контролируемые операции», а также «критерии определения системы штрафов».

В конце 2014 года в законе №72-VIII прописан принцип «вытянутой руки», который позволяет оценить сделки взаимозависимых лиц с точки зрения того, как бы в аналогичных условиях действовали независимые лица. Иными словами, анализируя этот принцип, необходимо ответить на два вопроса:

1) сможет ли фирма продать товар по той же цене, если покупателем будет не связанная фирма;

2) сможет ли фирма договориться о покупке по той же цене, если продавать будет не связанная фирма?

Последние масштабные изменения в области ТЦО были введены Законом №1797-VIII «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно улучшения инвестиционного климата в Украине», который вступил в силу в начале 2017 года.

В соответствии с этим актом, втрое увеличен объем годового дохода налогоплательщика (с 50 млн грн до 150 млн грн) и вдвое увеличен объем операций плательщика с одним контрагентом (с 5 млн грн до 10 млн грн); расширен перечень нерезидентов, операции с которыми будут контролироваться; обновлены критерии для определения «низконалоговых» юрисдикций, в связи с чем перечень государств (территорий), операции с контрагентами которых будут признаваться контролируемыми, будет изложен в новой редакции. Этот перечень будет применяться только с 01.01.2018 года.

Изменены также штрафные санкции за нарушения, связанные с налоговой отчетностью по трансфертному ценообразованию. Во-первых, штрафные санкции отныне привязаны к размеру прожиточного минимума для трудоспособного лица, установленного законом на 1 января налогового года. Во-вторых, п. 120.3 НК введены новые штрафные санкции в случае непредставления налоговой отчетности. В-третьих, предусмотрена более «мягкая» ответственность за нарушения в случае, если плательщик самостоятельно, до начала проверки контролирующим органом, выявляет ошибки и подает отчет.

Всего же, начиная с 2013 года, по утверждению сотрудников Государственной фискальной службы, законодательство в сфере ТЦО менялось несколько раз. Очередные изменения, по предположению экспертов, произойдут в конце текущего года.

Вердикт без сложностей

Частое изменение законодательства приводит к неоднородности судебной практики. Именно поэтому специалисты в области ТЦО советуют судьям внимательно смотреть, за какой конкретно период необходимо проводить анализ.

Также налоговики призывают владельцев мантий не усложнять мотивировочную часть вердиктов. В качестве примера юристы приводят следующий кейс.

Налогоплательщик заключил договор комиссии с украинской компанией. В договоре комиссионер обязывался экспортировать определенные товары за границу. Позже был заключен договор между комиссионером и нерезидентом. Встал вопрос о том, должен ли налогоплательщик включать в отчет операцию комиссионера?

Рассматривая данный вопрос, суды первой и второй инстанций приняли решения в пользу налоговых органов. Такое решение эксперты считают правильным, при этом обращая внимание на мотивировочную часть вердикта. Излагая аргументы, суд сосредоточился на понятии «договор комиссии» и пришел к выводу о том, что суть операции превалирует над формой.

Однако можно было бы поступить проще — речь следовало вести не о договоре, а об операции. Хозяйственная операция — это акт, который приводит к изменению в активах налогоплательщика. Необходимо определить, состоялась ли операция (а она состоялась), а затем — в чьих активах произошли изменения.

Международный опыт

Для того, чтобы понять логику рассмотрения подобных споров, правоведы рекомендуют служителям Фемиды обратить внимание на международный опыт.

Так, на семинаре «Анализ актуальной судебной практики по вопросам трансфертного ценообразования», организованном Высшим административным судом Украины, Национальной школой судей Украины, Всеукраинской ассоциацией административных судей, Ассоциацией налоговых советников, Ассоциацией адвокатов Украины, были проанализированы несколько кейсов, рассмотренных в Индии.

Одним из них является дело Honda Motorcycle & Scooters Itd против Deputy Commissioner of Income-tax об обжаловании группы операций и необоснованном применении метода для целей установления соответствия цены операций принципу «вытянутой руки». Honda Motorcycle & Scooters Itd отобразила 14 операций, из которых 12 обосновала методом контролируемой цены, а два — методом чистой прибыли. Расходы компания отнесла на счет контролируемой сделки.

Налоговый орган пересмотрел выборку, в которой были пять сопоставимых компаний, и указал, что две компании не могут быть рассмотрены, поскольку не подали финансовые отчеты за последний год. При этом налоговый орган включил в выборку компанию, которую налогоплательщик не указал, однако указывал ее в предыдущих выборках. По этим двум позициям суд поддержал чиновников.

Далее налоговый орган пересчитал все 14 операций Honda Motorcycle & Scooters Itd по методу чистой прибыли, однако тут суд встал на сторону налогоплательщика, поскольку отказ от метода контролируемой цены посчитал необоснованным.

Решение без суда

Основная сложность в рассмотрении споров такой категории, как уверены юристы, состоит в их непростой экономической природе, разобраться в которой у судьи попросту не хватит времени. Мнения же самих владельцев мантий по этому поводу неоднородны. Некоторые уверены, что судья обязательно должен назначать экспертизу, другие говорят о том, что необходимо исследовать предоставленные доказательства, а третьи уверены, что опровергать позицию налогоплательщика должен налоговый орган. И если последний со своей задачей не справится, то на решение в свою пользу ему рассчитывать нечего.

Сами же налоговики подчеркивают, что законодательство в сфере ТЦО действительно очень сложное, поэтому, если есть возможность, то до суда дело лучше не доводить. В Украине институт медиации не предусмотрен, однако в Департаменте аудита ГФС готовы общаться с налогоплательщиками. По словам начальника отдела проверок трансфертного ценообразования Департамента аудита ГФС Николая Мишина, имели место случаи, когда налогоплательщики со своими консультантами обсуждали позицию ГФС. В ходе таких встреч удавалось скорректировать претензии ГФС на значительные суммы.

Налоговики утверждают, что институт медиации должен быть закреплен на законодательном уровне. Это означает, что законодателю еще есть, над чем работать.

«Тенденция, которую мы видим по практике правоприменения правил ТЦО. В прошлом голу мы рассматривали дела по форме, а именно формальная подача/не подача отчета, хотя в сути этих дел заложена методология определения — какие же операции являются контролируемыми, а какие — нет.

Часто, исходя из этого спора, возникает следующий спор по сути: нарушает ли компания принцип «вытянутой руки» или не нарушает? Многие компании не допускают к проверке налоговую службу, апеллируя к тому, что операции у них неконтролируемые, поэтому проверять там нечего.

Первый отчетный период, когда начали проверять, — это был 2013 год. За это время правила ТЦО фактически поменялись пять раз, в т.ч. изменились критерии. Судьи, рассматривая такие дела, должны смотреть, за какой конкретно период необходимо проводить анализ. К сожалению, мы видим решения судов, в которых анализируется период 2015 года со ссылкой, например, на правила 2014 года.

Постоянное изменение законодательства требует очень большого внимания. Очередные изменения правил ТЦО предположительно планируются с 1 января 2017 года», — отметил начальник отдела проверок трансфертного ценообразования Департамента аудита ГФС Николай Мишин.